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【场景案例】

A公司主要销售自行生产的软件系统、其他货物及应税劳务。日前，税务人员利用“金三”系统进行指标分析时发现，A公司2018年12月的增值税纳税申报表中，即征即退项目的销售额，当年累计96万元，进项税额当年累计为零。进项税额数据异常，企业存在多退增值税的风险。

针对上述问题，税务人员向A公司公司财务人员了解情况。财务人员解释，公司对一般项目与即征即退项目一直是分开核算、分别列示的。2018年，公司一般项目销售额为144万元，进项税额为98万元；即征即退项目销售额为96万元，发生在2018年5月以后，按照16%的税率，计算出销项税额为15.36万元（96×16%），进项税额本年累计为零，实际缴纳增值税15.36万元。

由于软件企业在年初备案享受增值税即征即退优惠，实际税负超过3%的部分退税12.48万元〔96×（16%－3%）〕。这部分即征即退项目对应的成本费用较少，且取得的发票都是普通发票，不能认证抵扣，所以其对应的进项税额本年累计为零。

《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》（财税〔2011〕100号）规定，增值税一般纳税人在销售软件产品的同时，销售其他货物或者应税劳务的，对于无法划分的进项税额，应按照实际成本或销售收入比例，确定软件产品应分摊的进项税额。

税务人员通过查阅电子底账系统发现，A公司当年取得并认证抵扣了房租、水、电进项税额30万元。对于这部分无法划分的进项税额，A公司并没有照销售收入比例（年初向税务机关备案的分摊方式），确定一般项目与即征即退项目各自应分摊的进项税额，而是将即征即退项目下的进项税额全部“转移”到一般项目。

税务人员告知A公司相关人员，根据A公司2018年度一般项目与即征即退项目销售收入比例，属于即征即退项目应分摊的进项税额为12万元。由于这部分进项税额被错误地记在了一般项目名下，导致A公司的一般项目多抵扣了进项税额，少缴纳增值税12万元；即征即退项目少抵扣进项税额，多缴纳增值税12万元，多退税款12万元。最终，A公司进行了更正申报，形成增值税留抵税款12万元，同时补缴税款和滞纳金约25万元。

（案例来源：中国税务报）

【风险点睛】

根据规定，对于无法划分的进项税额，应按照实际成本或销售收入比例确定分摊的进项税额。A公司当年取得并认证抵扣了房租、水、电进项税额30万元，对于这部分无法划分的进项税额，A公司应按照销售收入比例，分别确定一般项目与即征即退项目应分摊的进项税额，而不是将即征即退项目下的进项税额全部“转移”到一般项目。

自主研发软件的销售当期，一般是已基本完成了相关的研究开发工作，除了需要对软件产品进行升级或再开发等情况外，软件产品能取得的直接进项税额几乎很少或是没有，因此正确核算“无法划分”的进项税额便是正确计税的关键，尤其是一些共用费用支出，比如房租、服务费、物业费、水电费、维护费等。除了软件行业外，动漫、管道运输等行业，享受即征即退税收优惠时，相关进项税额的核算也要注意类似的问题。

实际工作中如何准确、高效地对无法划分的进项税额进行识别，需要企业财税人员及税务机关工作人员有较高的主观专业判断能力。企业应注重对财务人员财税专业能力包括政策的理解与应用能力等的培养，避免相关失误给企业造成不必要的损失。

【政策点睛】

1.《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》（财税〔2011〕100号）第六条规定：“增值税一般纳税人在销售软件产品的同时销售其他货物或者应税劳务的，对于无法划分的进项税额，应按照实际成本或销售收入比例确定软件产品应分摊的进项税额；对专用于软件产品开发生产设备及工具的进项税额，不得进行分摊。纳税人应将选定的分摊方式报主管税务机关备案，并自备案之日起一年内不得变更。”

2.《国家税务总局关于纳税人既享受增值税即征即退先征后退政策又享受免抵退税政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2011年第69号）第二条规定：“无法划分进项税额中用于增值税即征即退或者先征后退项目的部分=当月无法划分的全部进项税额×当月增值税即征即退或者先征后退项目销售额÷当月全部销售额、营业额合计”

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